1、什么是特许权使用费?
       用于支付专利权或者专有技术使用权；用于支付商标权；用于支付著作权；用于支付分销权、销售权或者其他类似权利。
       2、什么情况下要向海关申报特许权使用费?
       特许权使用费与货物有关；特许权使用费的支付构成该货物向中华人民共和国境内销售的条件。
       除了上述两个《审价办法》明确规定的条件外，还有两个隐含条件：
       特许权使用费已被实际支付，如果仅是约定了进口方的支付义务，但并未实际支付，则暂时无须考虑纳税问题；已申报的成交价格中，没有包括特许权使用费部分。
       3、如何判断特许权使用费与进口货物相关？
       A、特许权使用费用于支付专利权或者专有技术使用权且进口货物属于如下情形之一:a. 含有专利或专有技术的；b. 用专利方法或专有技术生产的；c.为实施专利或者专有技术而专门设计或者制造的。
       案例1：专利及专有技术
       J公司与境外无关第三方K公司签订《货物采购合同》，合同约定K公司向J公司销售某化工品生产设备及零件，同时约定，卖方向买方提供设备的工艺设计说明，并授权买方使用其专有技术诀窍，还将针对销售的货物提供技术服务与技术培训。J公司进口货物包括几大类：（1）K公司出产的生产设备的关键部分；（2）K公司为J公司购买并转售给J公司的普通通用设备和零件；（3）J公司根据K公司提供的工艺设计说明要求，自行从非K公司的境内外公司购买的、符合设备需求的零部件。经审核，海关对（1）、（3）部分补征了关税。
       分析：
       本案中，K公司出产的设备关键件因含有授权技术而被认定为与特许权使用费相关，符合《审价办法》规定的第一个标准；而K公司代J公司进行的国外采购，因为仅是通用零件，与授权技术无直接关联，因此不符合任何一个标准，可以被排除；J公司根据K公司提供的技术工艺要求，向无关第三方采购的货物，这部分货物含有了K公司授权J公司使用的技术，且是专门为实现许可技术而设计，因此符合第一、第三项标准。
       上述标准中，第三点要格外关注，因为该条容易被扩大解释，所以企业要牢牢把握“专门设计或者制造”这一标准，避免没有此特性的货物被认为与特许权相关；同时，这一点通常又会与“协助”相关，在实践中，即使不拿特许权使用费标准进行审查，海关也可以用买方协助的标准来确定企业是否需要补缴进口税。
       B、特许权使用费用于支付商标权且进口货物属于如下情形之一a. 附有商标的；b. 进口后附上商标可直接销售的；c. 进口时已含商标权，经过轻度加工后附上商标即可以销售的。
       案例2：商标
       H公司是境外I公司与中国某公司在中国合资成立的制药企业，主营业务为进口、生产、销售各类药品。H公司与I公司签署有《技术许可协议》、《商标许可协议》，约定H公司应在每季度以其在境内销售收入的2%为限向I公司支付商标使用费。H公司进口货物包括两种形态，一种是原料药，经过一系列加工之后，将以I公司所有的商标进行销售；另一种是散装药，由H公司进行分装、贴附I公司所有的商标后进行销售。海关审价后认为，进口散装药部分涉及的特许权使用费需要补缴进口税。
       分析：
       企业和海关对“轻度加工”的认定可能存在不同观点。《审价办法》对轻度加工的定义指“稀释、混合、分类、简单装配、再包装或者其他类似加工”。可以理解为货物加工后，物理、化学性状并没有发生实质性改变。以此定义来衡量H公司对进口货物加工程序：原料药即成品药品制剂的原材料，一般形态为粉末、结晶、浸膏等，病人无法直接服用；散装药则已经具备了成品药品的形态，病人可以直接服用。也就是说，从原料药到成品药，因其加工过程并非简单的稀释、混合等操作，故不属于简单加工，因此不符合《审价办法》规定的条件，海关决定不予补征是正确的（但请企业注意，排除了商标的问题，海关还可能关心原料药是否与技术相关）。而散装药则已经完全具备了成品药的性状和功能，H公司所进行的加工仅是将散装状态制成可供销售的状态，一般是包装工作，因此属于“轻度加工”，这部分药品涉及的商标许可费用，是需要补缴进口税的。
       本案情况多和药品、食品、化妆品、化工品相关。如果涉及设备或零件，简单加工的定义多以直接组装、包装为标志。
       C、特许权使用费用于支付著作权且进口货物属于如下情形之一a. 含有软件、文字、乐曲、图片、图像或者其他类似内容的进口货物，包括磁带、磁盘、光盘或者其他类似载体的形式；b. 含有其他享有著作权内容的进口货物。
       案例3：软件等著作权
       L公司系其母公司在中国成立的外商独资企业，与其母公司签署有《技术支持和许可协议》，并向其母公司支付特许权使用费。L公司从其母公司进口电力控制装置的关键电路板和主要零部件，经过装配、调试并加载相关程序后，组成继电保护装置成品对外销售。母公司向L公司提供的技术支持包括：技术秘密及文件资料，如软件、设备装配手册、图纸、测试流程、检测方式等。其中，最终加载在产品中的特定软件程序，由L公司从集团公司网络系统中下载。
       分析：
       在实践中，比较容易被海关关注的是软件的著作权与货物相关的情况。一般掌握的标准是：软件系为运行进口设备特别设计，是专属软件，而非通用软件。案例5中，海关对L公司软件涉及特许权使用费补征进口税的逻辑是：L公司从集团公司网络系统中下载的软件被加载在设备中，目的是使进口的关键零件（电路板）具有运行的能力，如果没有软件的支持，则电路板就不具备使用价值，因此电路板进口时，已经包含了相关的软件。
       从本案例可以看出，判断软件与进口货物之间的关联性，是有一定难度的，需要对进口货物的技术特性及软件的用途进行谨慎分析，尤其是要区别软件到底是使用在进口零件之上，还是最后的成品之上，需要企业充分搜集证据，以支持自己的主张。
       D特许权使用费用于支付分销权、销售权或者其他类似权利的，且进口货物属于如下情形之一a. 进口后可以直接销售的；b. 经过轻度加工即可以销售的。
       4、 如何判断特许权使用费构成销售条件？
       买方不支付特许权使用费则不能购得进口货物，或者买方不支付特许权使用费则该货物不能以合同议定的条件成交的。
       如果货物销售合同中有诸如“如买方不支付商标费，该销售合同将自动废止”等条款，则可判断特许权使用费的支付构成货物销售条件。但实践中，企业的货物销售合同与特许权许可合同通常是分别签订的，条款之间并没有明显的关联，且履行合同的节奏和方式也有所区别。因此，特许权使用费的支付是否构成货物的销售条件，很少有直接的证据支持，海关可能会以货物销售合同或特许权许可合同的内容所呈现的交易背景以及合同实际履行情况为依据来判断。
       ▲如果不支付特许权使用费（如软件使用费），则购买的货物不能使用，如果不能使用则企业不需要购买货物，因此支付特许权使用费是货物销售的条件。
       ▲如果要进行生产就必须获得技术许可，如果不获得技术许可，则即使采购货物也无法使用，因此支付特许权使用费是货物销售的条件。
       5、如何向海关申报特许权使用费?
       按照《中华人民共和国海关进出口货物报关单填制规范》（海关总署2017年第13号公告）第四十五条规定：本栏目根据《审价办法》第十一条和第十三条，填报确认买方是否存在向卖方或者有关方直接或者间接支付与进口货物有关的特许权使用费，且未包括在进口货物的实付、应付价格中。
       A、买方存在需向卖方或者有关方直接或者间接支付特许权使用费，且未包含在进口货物实付、应付价格中，并且符合《审价办法》第十三条的，在“支付特许权使用费确认”栏目应填报“是”。
       B、买方存在需向卖方或者有关方直接或者间接支付特许权使用费，且未包含在进口货物实付、应付价格中，但纳税义务人无法确认是否符合《审价办法》第十三条的，在本栏目应填报“是”。
       C、买方存在需向卖方或者有关方直接或者间接支付特许权使用费且未包含在实付、应付价格中，纳税义务人根据《审价办法》第十三条，可以确认需支付的特许权使用费与进口货物无关的，填报“否”。
       D、买方不存在向卖方或者有关方直接或者间接支付特许权使用费的，或者特许权使用费已经包含在进口货物实付、应付价格中的，填报“否”。
       6、 什么是主动披露？什么情形适用主动披露？主动披露政策有什么红利？
       企业“主动披露”制度，是指企业在建立健全内控机制的基础上，对照海关监管要求，通过自我检查，主动将存在问题报告海关，海关对企业主动披露问题落实从宽处理政策的一种管理模式。
       进出口企业、单位主动向海关书面报告其违反海关监管规定的行为并接受海关处理的，海关可以认定有关企业、单位主动披露。但有下列情形之一的除外：1是报告前海关已经掌握违法线索的；2是报告前海关已经通知被稽查人实施稽查的；3是报告内容严重失实或者隐瞒其他违法行为的。
       主动披露政策红利有：一是企业实现自我纠错的有效途径。主动披露制度框架下，海关引导鼓励企业通过自查主动发现并报告问题，这为出现问题的企业提供了一个主动纠错的机会，将有效提升企业自律管理能力，促进企业规范管理，提高企业竞争力。二是从轻、减轻或不予行政处罚。对主动披露的进出口企业、单位，违反海关监管规定的，海关应当从轻或减轻行政处罚；违法行为轻微并及时纠正，没有造成危害后果的，不予行政处罚。三是减免税款滞纳金。对主动披露并补缴税款的进出口企业、单位，海关可以减免滞纳金。我们鼓励广大进出口企业、单位积极开展主动披露，切实享受到该制度带来的政策红利。
       7、不计入海关完税价格的特许权使用费范围
       买方向卖方支付的货物进口后的技术援助费用，不需要计入完税价格。例如，国内A公司向日本B公司进口一批汽车零部件生产设备，并与对方签署《技术援助协议》，由B公司提供产品生产工艺的技术援助，A公司按销售额比例1%计提、支付技术援助费用，这种费用由于发生在国内生产过程中，根据《审价办法》第十五条（一）项的规定，不需计入完税价格。
       案例4：进口手机外壳设计费、生产模具未申报特许权使用费
       A公司进口手机外壳生产模具85套，申报价格合计1071万元，缴纳税款327万元。经核算，实际进口的85套手机生产模具，实际进口总价为3376万元。其中，模具硬件价格1071万元，模具研发设计费1200万元，手册外壳的外观设计费1105万元，当事人对模具的研发费用和手机产品的外观设计费用共计2305万元没有申报，海关核定漏缴税款人民币600万元。
       分析：
       本案在最终补税时，将模具研发设计费1200万元计入完税价格，而将手机外壳的外观设计专利费用1105万元，从应税的特许权费中剥离出去，未计入完税价格，其主要原因是此项费用的支付与进口货物无关。
       8、特许权使用费的计算与分摊方法
       第一步：确定已支付特许权使用费中，有多少与进口行为相关。
       各企业签订的特许权利相关协议情况都不相同，但有些相似之处，如特许权利的转让或许可费通常是按照国内销售收入的一定比例计算，最常见的方式包括入门费、年度费用。但这些费用可能囊括多个项目，因此未必需要全部计入进口货物完税价格中，而是需要进行科学的分割。企业至少应争取如下分割：
       ▲将与进口行为无关的项目进行剥离，比如纯粹在国内发生的费用，包括建设安装、培训等劳务费用；
       ▲将纯粹用于国内生产，而非与进口货物相关的部分剔除，比如在国内进行的零部件组装技术涉及的费用。
       第二步：确定全部采购成本中，与特许权使用费相关进口货物的比例。
       ▲确定进口货物占全部采购成本的比例；
       ▲确定进口货物中与特许权相关的货物比例。
       第三步：确定进口货物税率。
       关税税率通常是使用加权平均计算而得，即：相关进口货物已缴纳关税总额/相关进口货物的完税价格总额。
       9、海关和税局对特许权使用费的重复征税分析

 向境外支付特许权使用费涉税情况表

       跨国贸易公司集团内部常见各种非贸易项的支付，如股息、利息、劳务费、特许权使用费等，其中特许权使用费存在一定特殊性，受税务机关与海关的双重管理：税务机关审查其独立真实性，确定其是否符合所得税税前扣除的标准，同时根据税务机关的要求，支付特许权使用费的境内子公司为提供特许权的境外关联方代扣代缴预提所得税和增值税；而海关要求未包含在进口完税价格中的与进口货物相关的特许权使用费应计入货物完税价格，征收关税与进口环节增值税。
       因而对于同一笔特许权使用费，企业可能既为其代扣代缴预提所得税和增值税，又需将其全部或部分分摊至进口货物缴纳关税和进口环节增值税。有观点认为，境内子公司代扣代缴的税费实际纳税义务人为境外关联方，而向海关缴纳进口环节税的纳税义务人为进口企业，并非税务意义上的双重征税。但从集团层面来看，这事实上会造成同一笔支付的高额税负。
       以进口汽车零配件为例，情形一：假设进口零配件CIF价格为人民币600元，其中生产成本、费用及利润500元，专利及专有技术分摊至每件产品为100元，由于货物进口时已包含特许权使用费，其完税价格是完整的，海关就600元征收进口环节税。税务角度看，特许权使用费一包含在货款中一并支出，不另支付，不产生特许权使用费项目的非贸付汇，境内企业亦不发生特许权使用费有关的代扣代缴义务。此时，特许权使用费做为进口环节税的税基。
       情形二：假设进口零配件CIF价格为人民币500元，生产成本、费用与利润空间不变，但与进口货物相关的特许权使用费100元未包括在完税价格内，而是与其他特许权（例如与国内生产环节相关的专利或专有技术等）一起以销售额的一定百分比按月计提，并于季度末或年末汇总支付。这种情况下，海关通关后续稽查，对当年支付的、与进口货物有关的特许权使用费100元补征进口环节相关税费，其实际执法意义与情形一相同，差别在于特许权使用费由分摊至每件产品征税转为按年度汇总收取。由于企业将特许权使用费与其他特许权混合，在非贸易项下一并支付，此时，税务机关并不考虑一并支付的 混合特许权使用费给是否全部或部分与进口货物相关，而是就其全额征税。
       情形一和情形二均为常见定价方法，情形一多存在于非关联方交易之间，即无需另行支付与进口货物相关的特许权使用费；情形二则更常见于关联方之间，即额外支付混合特许权使用费，大量现实案例中海关将部分特许权使用费判定为与进口货物相关，进而要求企业补税。以上两种情形具有相同的交易实质，区别主要在于特许权使用费的支付方式，却产生截然不同的税负影响。
       海关判定与进口货物相关的基准，可能难以为税局所接受。考虑到执法风险，税局仍然会倾向于针对单独以非贸易方式支付的混合特许权使用费全额计征预提所得税和增值税。
       建议企业在签订特许权利相关协议时，将国内发生的技术支持费用、劳务支持（技术培训和咨询）费用、建设安装装配等费用以另外的合同约定，或者在特许权利相关协议中明确分列并确定比例；在实际履行特许权使用费支付义务时，在相关凭证中注明与进口货物相关的比例或金额。做好以上事前的准备将能大大提高举证的效率。
       10、企业未向海关申报特许权使用费是否构成价格瞒骗
       新版进出口报关单中增设“特殊关系确认”、“价格影响确认”、“支付特许权使用费确认”，自此，进出口货物收发货人向海关报关时必须根据《中华人民共和国海关审定进出口货物完税价格办法》所列的包括特许权使用费在内的价格调整项目进行如实申报。如果企业未如实申报，而海关在后续监管过程中发现特许权使用费等价格调整项目与进口货物有关并构成进口货物销售条件的，企业前期的申报行为就可能作为“申报不实”而受到海关处罚，乃至被认定为走私，从而将面临较为严重的法律风险。
       案例5：
       根据厦门海关稽查处统一部署，稽查组对厦门某公司近三年来进口8542项下电子产品涉及的特许权使用费等成交价格调整项目相关费用的真实性和合法性开展专项稽查。该公司主要研发、生产、销售移动通信产品、移动电话机及其零部件、电子信息产品、电子计算机、产品零部件；研发计算机软件系统；网络技术开发、转让、服务与咨询等。经查，稽查组认为该公司稽查期间根据《软件许可与服务协议》的约定对外支付特许权使用费65万美元，其中直接进口集成电路对应的特许权使用费61万美金，该费用涉及一般贸易进口应税货物，鉴于特许权使用费属于价格调整类项目，应计入完税价格，构成进口应税货物申报价格完整性问题，需要对其进口货物申报完税价格进行调整，共追征税款66.64万元。
       附件：
       1、 海关总署令第213号《中华人民共和国海关审定进出口货物完税价格办法》，2013年
       2、 国务院令第670号《中华人民共和国海关稽查条例（2016）》，2016年
       3、 海关总署2016年第20号关于修订《中华人民共和国海关进出口货物报关单填制规范》的公告

本文由蒋薇倩整理

作者：中汇无锡 蒋薇倩
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