作者：王冬生
税务风险防控应在全面防控各类税务风险的基础上，重点防控重要税种的重大风险。对许多纳税人而言，比较重要的税种是增值税和企业所得税。下面分别介绍影响这两个税种的重大风险及其防控措施。
一、影响增值税实际税额的因素
增值税无论是少缴税、晚缴税的风险，还是多缴税、早缴税的风险，最终都体现在实际缴纳的税额上。所以，分析增值税的风险，先从分析影响增值税实际税额的因素开始。
增值税实际税额从两个方面分析：一是正常申报过程中的实际应纳税额；二是重大事项中的应纳税额。
（一）正常申报过程中的实际税额
影响增值税实际税额的因素有三个：销项税额、进项税额、税收优惠。
影响销项税额的因素包括应税货物、劳务、服务收入，此外还包括应视同销售的收入；
影响进项税额的因素包括购进各种可以抵扣的货物、劳务、服务支付的进项税；
税收优惠包括免税、即征即退、先征后退、先征后返等。
（二）重大事项中的应纳税额
重大事项中的应纳税额是指在正常生产经营之外,重大投资、重大并购、重大合同及内部资产重组中涉及的增值税，既包括应该缴纳的增值税，也包括可以通过税收筹划节省的增值税。
二、增值税少缴税、晚缴税风险的产生与防控
纳税人来自税务局的增值税风险，既包括少缴税的风险，也包括晚缴税的风险。少缴税的风险一般大于晚缴税的风险。
（一）增值税少缴税风险的产生与防控
导致少缴税的原因主要是两个：少计销项税额、多计进项税额。
1、少计销项税风险的产生与防控
少计销项税额的原因主要是没有按照规定视同销售，忽视应该纳税的非常规货物销售行为。
增值税条例和细则中有多项视同销售的规定。所谓视同销售就是财务会计不做销售处理，不确认收入，不开具增值税专用发票或普通发票，但是，按照增值税的法规，应按发生销售处理，应计提销项税额，计算缴纳增值税。比较常见的就是对外捐赠，企业的对外捐赠是资产的流出，一般计入营业外支出，不确认收入，但是按照增值税法规，应视同销售，按照增值税法规规定的方法，确认对外捐出资产的计税收入，计算销项税额。如果不做视同销售处理，不计提销项税，则少缴增值税。
少计销项税的另一常见原因是忽视应纳税的非常规货物销售行为。纳税人正常的销售货物，提供劳务和服务，一般不会忘记计提销项税额，但是，偶尔处理一些货物，比如变卖残次品，或者公司搬迁时，处理的一些办公设备等，可能会忘记缴纳增值税。纳税人应该记住的是，所有的电脑、打印机、报纸、杂志等有形的东西，都是增值税条例所称的“货物”，只要一倒手，就是增值税条例第一条所称的在中国境内销售货物，就有增值税纳税义务。
防控少计销项税风险，需要纳税人在计算当期的增值税税额之前，认真查实是否发生按照增值税条例应做视同销售处理的事项，是否发生非常规的货物销售行为。如果有，则按照规定计算销项税或应纳税额。
2、多计进项税风险的产生与防控
多计进项税风险主要是应该做进项税转出处理的事项，没有转出。增值税是购进扣税法，只要取得可以扣除的凭证，就可以一次全部抵扣可以抵扣的进项税。比如某一般纳税人在1月1日因购进原材料取得进项税额为60万元的增值税专用发票，对应的原材料可以使用半年。60万元的进项税在2月15日前就可以一次扣除。如果在3月份，该批原材料被盗，与损失的原材料对应的进项税是10万元，如果3月份可以抵扣的进项税是25万元，则应从25万元进项税中转出10万元，3月份实际可以抵扣的进项税是15万元。如果不做转出处理，则3月份多计进项税10万元，少缴增值税10万元。
防控多计进项税的风险，也需在计算税额之前，了解本企业是否发生应做进项税转出处理的事项，如果有需要处理的相关事项，应及时处理。
（二）增值税晚缴税风险的产生与防控
增值税的晚缴税主要也是两个原因：晚计销项税，晚转进项税。
是否晚缴税款，需要比较纳税人实际缴纳税款的时间和纳税义务发生时间。如果在纳税义务发生时间所在月份的次月15日前缴纳税款，则不早也不晚，如果在次月以后的月份缴纳税款，则属晚缴税款。
纳税义务发生时间与会计上确认收入的时间不一致，如增值税纳税义务发生时间的标准之一是合同约定的收款时间，而会计可能按照完工百分比确认。因此，如果在会计确认收入或开具发票时，才以为发生纳税义务，则容易导致晚确认纳税义务发生时间，从而晚缴税款。
发生应该做进项税转出的事项，应在事项发生的当月，及时作进项税转出，如果不能及时处理，也将因晚转进项税，导致晚缴税款。
防控晚缴税的风险，需要对照企业确认收入的做法、经济合同的规定及增值税法规关于增值税纳税义务发生时间的规定，准确确认当月发生的纳税义务，应转出的进项税额，在此基础上，计算当月的应纳税额。
三、增值税多缴税、早缴税风险的产生与防控
增值税多缴税、早缴税的风险主要是由于没有取得合格的扣税凭证，没有及时抵扣税款造成的。在日程经营中，没有恰当利用增值税优惠政策，在重大决策前，没有充分进行增值税筹划，都可能导致多缴增值税。
（一）增值税多缴税风险的产生与防控
纳税人一般不会因多计销项税导致多缴增值税。多缴增值税的原因主要有以下四个：
一是没有取得合规的扣税凭证
二是没有恰当利用增值税的优惠
三是重大事项没有事先筹划
四是没有充分利用相关法规
1、没有取得合规扣税凭证
增值税的抵扣需要符合规定的扣税凭证，即一个大票，四个小票，一个大票是指增值税专用发票，四个小票是指：运费发票、农产品收购凭证、海关进口增值税专用缴款书、扣缴外国纳税人税款的通用缴款书。合规的扣税凭证不仅仅指凭证自身及其内容真实合法，而且开具的格式、印章是否齐全等也要符合规定，如果不符合规定，税务局也可能不允许作为扣除凭证。
有的凭证，如通用缴款书，在作为扣税凭证时，还需提交配套的支持性凭证，如合同等。如果没有必要的支持性凭证，税务局也可能不允许通用缴款书作为扣税凭证。
防控上述风险，需要纳税人熟悉关于扣税凭证的规定，在接受扣税凭证时，仔细检查是否符合扣除的规定，如果不符合，应及时要求开票方重新开具。
2、没有恰当利用增值税的优惠
没有恰当利用增值税的优惠包括没有恰当利用免税、没有恰当利用先征后返、即征即退等优惠。
增值税的免税对纳税人不一定是优惠，因此，纳税人应准确判断免税对自己的影响，如果影响不利，应考虑是否放弃免税。
如果自己或关联企业可以享受增值税即征即退、先征后退等优惠政策，一方面要保证不丧失优惠资格，另一方面，可以适当进行税收筹划，充分利用优惠政策，最大限度地降低自己的税收负担。
3、重大事项没有进行税收筹划
尽管增值税的优惠政策相对较少，进行税收筹划的空间似乎不大，但是增值税既有的优惠政策，如企业重组的政策等，也为重大事项的税收筹划提供了一定的空间。增值税特殊的征税方式，增值税与营业税的关系等，也为减轻增值税税负提供了便利条件。如合并一家企业，被合并企业有大量的增值税留抵税额，就需要通过合并之前的筹划，避免留抵税额的浪费，切实减轻增值税负担。
4、没有充分利用相关法规
增值税纳税人有时遇到的难题是增值税进项税发票丢失，或者超过认证期限，就以为没有办法抵扣了。其实增值税有专门的法规解决这些问题，只要事先知道这些法规，发生相关问题时，按照规定程序去申请，就有望解决遇到的税款不能抵扣的难题。
防控上述多缴税的风险，需要全面熟练掌握增值税进项税扣除的有关规定，并通过内控制度的建设，保证相关人员不得不遵守有关规定，不因个人工作疏忽等原因导致公司受损。在重大事项决策之前，认真研究是否涉及增值税问题，如何在现有增值税、营业税法规框架内，合法减轻增值税负担。
（二）增值税早缴税风险的产生与防控
增值税早缴税的风险主要是因没有及时取得增值税扣税凭证，没有及时抵扣进项税，导致早期多缴税款。
增值税实行的是购进扣税法，也就是只要一取得扣税凭证，不论扣税凭证金额大小，都可以在认证后，抵扣税款。导致早缴税的原因一是没有及时取得扣税凭证，二是没有及时办理认证手续。因此，在经济交往中，应努力尽早取得扣税凭证，取得扣税凭证后，尽快去办理认证手续，及早抵扣税款。通过避免早缴税的方式，缓解自己的现金流的压力。
虽然出口退税的风险也属于增值税风险，但出口退税风险防控是一个相对独立的问题，在此不予分析。
四、影响企业所得税实际税额的因素
由于企业所得税的税率是既定的，影响企业所得税实际税额的因素主要是企业所得税的征税对象---应纳税所得。应纳税所得是收入扣除成本、费用、损失后的余额。应纳税所得不同于会计利润，但基于会计利润，是在会计利润的基础上进行纳税调整形成的，这也导致所得税的风险很大程度上是税会差异造成的。应纳税所得一般大于会计利润，因为税法对收入确认的范围比会计宽，税法对扣除的限制比会计严。下面的分析，可以说明这一点。
从企业所得税年度纳税申报表中，可以非常清晰地看出影响企业所得税实际税额的因素：会计利润、纳税调整后的应纳税所得、直接影响应纳税额的税收优惠、境外所得税抵免。可以进一步细分为：
收入确认的时间和金额；
成本、费用、损失扣除的时间、金额、凭证；
直接抵减应纳税所得的各种优惠；
直接抵减应纳税额的各种优惠；
境外所得税抵免等。
而是否进行充分的税收筹划，又直接影响到上述各因素。
由于所得税是年度纳税，按月或按季预交时，一般是按照会计利润或上年度应纳税所得的一定比例，因此，我们所讲的企业所得税风险的防控，重点是年度汇算清缴时，如何规避所得税风险。
五、企业所得税少缴税、晚缴税风险的产生与防控
企业所得税少缴税、晚缴税的风险主要是由于收入没有足额、及时确认，没有将会计上扣除但是按照税法不得扣除或不得全额扣除的成本、费用进行纳税调增造成的。
（一）收入确认的时间和金额形成的风险及防控
在收入确认方面的风险是收入没有按照企业所得税法的规定全额确认、及时确认。
收入没有全额确认的风险主要来自税法关于视同销售的规定。如对外捐赠支出，捐赠方一般计入营业外支出，但是按照税法，纳税人需要确认收入，对于接受捐赠的一方，一般计入资本公积，但是按照税法，应作为接受捐赠收入处理。无论是捐赠方还是接受捐赠方，如果不按照税法的规定，确认收入，就导致少算应纳税所得，少缴所得税。
收入没有及时确认是由于税法与会计对收入确认的时间不一致。会计一般按照权责发生制确认收入，但是税法在基本遵从会计制度的基础上，对某些收入项目，如利息收入，按照合同约定的付款时间确认收入，这种方式既不是权责发生制，也不是收付实现制。如果合同约定的付款时间早于按照权责发生制确认收入的时间，纳税人又没有做纳税调整，则导致少缴税的风险。
防控因收入确认导致的少缴税、晚缴税风险，需要在汇算清缴期间，全面了解税法与会计在收入确认时间和金额方面的差异，及时进行纳税调整。
（二）成本、费用、损失扣除形成的风险及防控
成本、费用、损失扣除形成的少缴税风险,是少缴税风险的主要原因，因为税会差异主要体现在扣除上。纳税人在成本、费用、损失扣除方面风险的产生，或者是由于违背税法规定，扩大了扣除的范围和金额，或者是提前扣除了以后才可以扣除的成本、费用、损失。
在扣除范围和金额问题上，税法规定比会计制度严格的多。有的支出不得扣除，如不征税收入形成的支出；有的支出限制扣除，如业务招待费、广告费等；有的支出需要提供严格的凭证，如损失的扣除等。
在扣除的时间问题上，会计基本按照权责发生制处理，但是税法更类似于收付实现制，因为税法强调实际发生的才可以扣除，扣除需要提供相关的凭证，许多项目，如预提的某些费用，不实际支出，是很难取得税法认可的扣除凭证的。
如果纳税人在汇算清缴时，不能按照税法的规定，将会计上已经扣除，但是按照税法规定不得扣除的项目进行纳税调增，则形成少缴税、晚缴税的风险。
防控扣除导致的少缴税风险，也需纳税人在汇算清缴时，基于公司内部的税务风险内控制度，全面了解相关情况，及时进行纳税调整。
六、企业所得税多缴税、早缴税风险的形成与防控
企业所得税多缴税、早缴税风险形成的原因主要是没有享受税法赋予的扣除权力、没有享受税收优惠、没有进行税收筹划造成的。
（一）没有享受税法赋予的扣除权力造成的风险及防控
对纳税人而言，扣除是一项权力，行使这项权力可以减轻自己的税收负担。但是行使扣除的权力，不同的扣除项目有不同的要求，只有满足税法的要求，才可以扣除。如一般成本费用的扣除，需要实际发生，且有必要的凭证。即使已经发生，但没有取得合法的凭证，也不能扣除。曾有公司取得的出租车发票，因发票上没有出租车公司的财务章，而被税务局纳税调增的案例。再如资产损失的扣除，在取得凭证的同时，还必须在财务上做相应的处理，才可以扣除。如果不符合税法关于扣除的各类严格要求，就可能丧失扣除的权力，导致多缴税款。
防控这方面的风险，需要纳税人在日常的工作中，就严格执行税法的有关规定，如在取得发票时，必须要求开票方按照税法的规定开具，发生资产损失，及时保留相关证据，及时进行帐务处理，及时办理有关手续。
（二）没有享受税收优惠形成的风险及防控
企业所得税有大量的税收优惠，充分享受税收优惠，则可有效防控税务风险，否则就形成税务风险。
享受税收优惠一需要符合税法规定的条件，二需要办理备案或审批手续。
几乎所有的税收优惠都是有条件的，纳税人首先应是自己具备条件，具备条件后，不要因为疏忽或别的原因，再丧失条件。因为优惠需要每年都具备优惠的条件，比如高新技术企业，尽管证书的有效期是三年，但是一项指标不符合要求，就被剥夺优惠资格。
即使完全具备享受优惠的条件，也应办理相应手续。优惠不是税务局主动送上门来的，需要纳税人主动到税务局办理备案或审批手续，如果不办理手续，或者手续办不下来，也是不能享受优惠的。
防控上述风险，需要纳税人及时掌握自己的情况与优惠要求之间的差距，如果在边缘状态，尤其需要高度重视。
（三）没有进行筹划形成的风险
由于企业所得税诸多的优惠政策，尤其是关于企业重组的优惠政策，与其它税种相比，企业所得税筹划的空间最大。税收筹划既包括日常生产经营的筹划，也包括重大事项的筹划。一些纳税人因为没有进行税收筹划，多缴许多本可以避免的税负。
纳税人应对目前的组织结构、业务流程，进行认真筹划，通过重铸自己的商业模式，寻找最佳的节税渠道。
在进行重大决策之前，事先考虑税收因素，在不影响决策大方向的前提下，寻找最节税的方案。
纳税人的涉税问题，实际是一个系统工程，在企业内部也涉及到不同部门，涉及到多个环节，因此，税务风险的防控，不仅仅是办税人员的个人素质和责任心问题，也不仅仅单个税种的税务风险如何防控的问题。纳税人如果想有效防控包括增值税、企业所得税在内的税务风险，应建立一套内容齐全、设计合理、方便实用的税务风险内控制度，这套制度应有助于纳税人方便地知道风险点、发现风险点、处理风险点，将税务风险消灭在日常的工作中，防控在风险形成之前。通过有效的风险防控，提高管理水平，提高投资回报。
