《企业政策性搬迁所得税管理办法》（国家税务总局公告2012年第40号，以下简称40号公告）公布实施以来已经经历2012年、2013年、2014年三个企业所得税汇算清缴年度，但在实务中对企业政策性搬迁所得税务处理人存在不少误区，本文结合实务总结了企业在年度汇算清缴时，应把握的几个企业政策性搬迁所得税务风险点，以供参考。
       关注一：准确归集搬迁收入和搬迁支出，不计入完成搬迁年度之前的年度应纳税所得额
       40号公告第十五条规定，企业在搬迁期间发生的搬迁收入和搬迁支出，可以暂不计入当期应纳税所得额，而在完成搬迁的年度，对搬迁收入和支出进行汇总清算。对纳税人来说，为了推迟搬迁所得的纳税义务时间，一般会选择在完成搬迁的年度，将企业的搬迁所得计入应纳税所得额。因此，完成搬迁年度之前的年度汇算清缴时，纳税人发生的搬迁收入和搬迁支出不应计入应纳税所得额。这需要纳税人准确归集搬迁收入和搬迁支出。
       搬迁收入范围。40号公告规定，企业的搬迁收入，包括搬迁过中的搬迁补偿收入和搬迁资产处置收入两类收入。企业取得的搬迁补偿收入，是指企业由于搬迁取得的货币性和非货币性补偿收入。具体包括：（一）对被征用资产价值的补偿；（二）因搬迁、安置而给予的补偿；（三）对停产停业形成的损失而给予的补偿；（四）资产搬迁过程中遭到毁损而取得的保险赔款；（五）其他补偿收入。企业搬迁资产处置收入，是指企业由于搬迁而处置企业各类资产所取得的收入。
       搬迁支出范围。40号公告规定，企业的搬迁支出，包括搬迁费用支出和由于搬迁所发生的企业资产处置支出两类。搬迁费用支出，是指企业搬迁期间所发生的各项费用，包括安置职工实际发生的费用、停工期间支付给职工的工资及福利费、临时存放搬迁资产而发生的费用、各类资产搬迁安装费用以及其他与搬迁相关的费用。资产处置支出，是指企业由于搬迁而处置各类资产所发生的支出，包括变卖及处置各类资产的净值、处置过程中所发生的税费等支出。企业由于搬迁而报废的资产，如无转让价值，其净值作为企业的资产处置支出。
       企业尤其应注意以下两点：第一，企业由于搬迁处置存货而取得的收入，应按正常经营活动取得的收入进行所得税处理，不作为企业搬迁收入，同时资产处置支出不包含销售各类存货的支出。第二，企业由于搬迁而报废的资产，形成的资产处置支出，应按照《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告2011年第25号 ）的规定要求进行专项申报，并归集为搬迁支出，但在搬迁完成年度前年度申报的，账面如再损益中列支的，当年度企业所得税汇算清缴时，应作纳税调增处理。
       关注二：购置的各类资产的折旧或摊销的年度税务处理，应注意新旧政策的衔接处理
       在第40号生效前，企业政策性搬迁所得适用《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）的相关规定，企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。40号公告公布后，企业年度所得税汇算清缴，纳税人在重建或恢复生产过程中购置的各类资产的折旧或摊销应注意时间点进行区分。
       第一，凡在国家税务总局公告2012年第40号生效前（2012年10月1日前）已经签订搬迁协议且尚未完成搬迁清算的企业政策性搬迁项目，企业在重建或恢复生产过程中购置的各类资产，可以作为搬迁支出，从搬迁收入中扣除。但购置的各类资产，应剔除该搬迁补偿收入后，作为该资产的计税基础，并按规定计算折旧或费用摊销。
       实务中资产的搬迁补偿收入往往是高于重置资产的支出的，因此该类资产购置之后的年度汇算清缴应该不存在折旧或摊销费用。对购置的资产，计提折旧或费用时计税基础未剔除该搬迁补偿收入，导致资产计税基础重复扣除，会违反了成本费用不得重复扣除的原则。
       第二，在国家税务总局公告2012年第40号生效后（2012年10月1日起）签订搬迁协议的政策性搬迁项目，企业搬迁期间新购置的各类资产，不得从搬迁收入中扣除。应按《企业所得税法》及其实施条例等有关规定，计算确定资产的计税成本及折旧或摊销年限，即可以按取得各类资产的计税基础计提折旧或摊销费用。因此，实务中企业在搬迁过程中，购置重置资产并投入使用的，按税法规定可以在投入次月起，根据计税基础计提折旧或费用摊销，年度汇算清缴时，也可以扣除这部分折旧或摊销费用。
        关注三：新旧政策衔接时，纳税人可能错误适用政策，搬迁完成年度时汇算清缴的税务风险
       2012年40号出台后，许多纳税人都赶在2012年10月1日前向主管税务机关报送了搬迁项目的清算资料，以便享受原政策性搬迁的税务处理。但事实上一些纳税人的搬迁项目实际尚未完成搬迁，属于已经签订搬迁协议且尚未完成搬迁的企业政策性搬迁项目。
       对上述情况的税务处理，当以后年度纳税人真正搬迁完成时，会出现很大的税务风险。40号公告规定，企业迁出地和迁入地主管税务机关发生变化的，由迁入地主管税务机关负责企业搬迁清算，因此纳税人搬迁完成后，当迁入地主管税务机关进行年度所得税汇算清缴纳税评估时，可能会发现企业12年度搬迁所得的错误税务处理，而需要按40号公告的规定进行税务处理。在当前的政策环境下，尤其是《国务院关于清理规范税收等优惠政策的通知》（国发〔2014〕62号）出台后，迁入地税务机关和当地政府，认可纳税人在40号公告生效之前错误地完成清算的税务处理可能会存在压力。40号公告生效之后的才完成搬迁的，迁入地税务机关有责任按40号公告对其政策性搬迁所得进行税务处理。
        关注四：对以前年度发生尚未弥补的亏损的处理
       40号公告第二十一条规定，企业以前年度发生尚未弥补的亏损的，凡企业由于搬迁停止生产经营无所得的，从搬迁年度次年起，至搬迁完成年度前一年度止，可作为停止生产经营活动年度，从法定亏损结转弥补年限中减除；企业边搬迁、边生产的，其亏损结转年度应连续计算。如企业2011年开始搬迁，2016年完成搬迁，则2012-2015年可不作为亏损结转年度，企业2009年的亏损，最长可结转到2018年弥补，如企业是边搬迁边生产的，2012-2015年应连续计算亏损结转年度，则2009年的亏损最长可结转到2014年。
       关注五：在搬迁完成年度所得税汇算清缴时，搬迁所得或损失的税务处理
       40号公告第十六条规定，企业的搬迁收入，扣除搬迁支出后的余额，为企业的搬迁所得。企业应在搬迁完成年度，将搬迁所得计入当年度企业应纳税所得额计算纳税。40号公告第十八条规定，企业搬迁收入扣除搬迁支出后为负数的，应为搬迁损失。搬迁损失可在下列方法中选择其一进行税务处理：（一）在搬迁完成年度，一次性作为损失进行扣除。（二）自搬迁完成年度起分3个年度，均匀在税前扣除。例如某企业政策性搬迁项目2014年完成搬迁，经清算搬迁收入1.5亿，搬迁支出0.5亿，搬迁所得即为1亿（1.5-0.5），则2014年所得税汇算清缴时，搬迁所得1亿元应计入当年企业应纳税所得额计算纳税。假如发生搬迁损失1亿元，可选择一次性作为损失在2014年度进行扣除，也可分三个年度，在2014、2015、2016年均匀税前扣除。

       本文由中汇税务风险管理与技术部编写，目的是协助中汇税务专业人员提供更优质的服务，并与对税务专业知识感兴趣的社会各界人士分享我们的成果。但文中所提及的相关政策实际适用，因具体事实而不同，具体税务事宜，请读者结合实际或咨询税务专业人士。