在本次保险业“营改增”中，对于保险公司开展财产保险业务发生的理赔支出能否抵扣增值税进项税的问题一直没有非常明确的政策规定。近期，我不断接到一些汽车4S店的咨询电话，询问保险公司让4S店将出险汽车的修理费中属于保险公司赔付的部分开具增值税专用发票给保险公司，这种情况也“营改增”前是没有出现的。考虑到虚开增值税发票的风险，企业4S店询问能否按照保险公司要求将这部分修理费的增值税专用发票开给保险公司。说实话，听到这个问题我起先也是比较诧异的，随后我查询了近一段时间各地税务机关对于“营改增”的政策问答，注意到的确事出有因。因为有税务机关在“营改增”政策问答中认可财产保险公司中的增值税一般纳税人，发生机动车辆保险赔付时，从修理方取得的增值税专用发票，可以抵扣进项税额。可能正是看到有这样的答复口径，保险公司从降低自身增值税税负的角度开始要求4S店将修理费专票开给保险公司。对于这个问题，个人认为4S店将修理费专票开给保险公司存在一定的政策风险。

        一、不存在保险合同下的增值税进项税抵扣分析

       在不存在保险合同的前提大，单位（个人）的车辆如果发生了损失，到4S点进行汽车修理，单位（个人）与4S店之间存在汽车修理合同的法律关系。4S店向单位（个人）提供车辆修理服务，单位（个人）向4S店支付汽车修理款，4S店向其开具汽车修理增值税发票，如果单位是增值税一般纳税人，4S店向其开具增值税专票，如果单位车辆是用于日常生产经营的，正常抵扣进项税应该没有任何问题。

       二、存在保险合同下的增值税进项税抵扣分析

       在存在保险合同的关系下，单位（个人）和保险公司签订的是财产保险合同，他们之间存在保险的法律关系。当单位（个人）车辆出险了，从保险公司理赔流程来看，首先是被保险人报案，通知保险保险公司查勘定损。然后，仍然是单位（个人）到4S店进行车辆的修理，后期拿着4S店车辆修理发票到保险公司理赔。因此，保险公司只是对单位（个人）车辆出险后要进行车辆修理发生的修理费损失进行的理赔。

       在整个业务关系中：

       单位（个人）和保险公司之间存在保险合同关系，单位（个人）向保险公司缴纳保险费，保险公司开具增值税发票给单位（个人）。如果单位是增值税一般纳税人，且车辆用于生产经营，则单位取得保险公司开具的增值税专用发票可以抵扣进项税。

       单位（个人）和4S店之间存在汽车修理合同关系，4S店仍然是给单位（个人）提供汽车修理服务，并非给保险公司提供汽车修理服务。单位（个人）首先要将修理款支付给4S店，然后凭着4S店给其开具的增值税发票向保险公司办理出险的理赔业务。

       在存在保险合同的关系下，单位（个人）支付给4S店的修理费，如果单位是增值税一般纳税人，且车辆用于生产经营应该可以正常抵扣进项税，这个和没有保险合同下的增值税进项税处理应该一样。

       而保险合同下，单位（个人）支付给保险公司的保险费，如果单位是增值税一般纳税人，且车辆也是用于生产经营，保险费也可以正常抵扣进项税。

       那有人会提出疑问，你支付给4S店的修理费虽然全款支付了，但不是因为有了保险公司的理赔，你实际发生的支出少于发票金额，单位不需要做进项税转出吗？

       这个问题实际上我记得当年在讨论保险业“营改增”营改增的问题时，就提到过国际上对于保险业增值税进项税抵扣的两种做法：

       第一种做法是新西兰做法：即保险公司的赔付支出按规定税率计算相应的进项税额可以抵扣；属于增值税一般纳税人被保险人收到赔付需要计算收入并缴纳销项税。

       第二种做法澳大利亚做法，即保险公司支付给属于增值税一般纳税人被保险人的赔付支出不可以计算抵扣进项税，而支付给不属于增值税一般纳税人被保险人的赔付则可以计算抵扣；属于增值税纳税人被保险人收到赔付不需要计算并缴纳销项税。

       而新西兰做法做税务机关的征管水平提出了很高的要求，澳大利亚的做法可能对中国而言更加适用。

       因此，保险合同的加入并不改变4S店和单位（个人）之间的车辆修理合同法律关系。同时，4S店和保险公司之间不存在车辆修理的合同法律关系。因此，严格意义上讲，4S店把属于保险公司理赔的部分开具增值税专票给保险公司，实际涉嫌虚开增值税发票。

       我们需要关注的焦点应该是保险公司和被保险人之间的保险支出进项税抵扣和保险赔偿的增值税扣除问题，这个和4S店应该是没有关系的。

       三、能否以购买修理服务的角度看待保险公司理赔支出进项税抵扣

       有人提出来了，我们能否换一个角度来看这个问题呢？保险公司和单位（个人）之见的保险合同关系正常存在。此时，当单位（个人）车辆出险损失时，保险公司按照保险合同需要向单位）（个人）理赔。我此时保险公司不是现金理赔，而是我保险公司就我需要赔付的部分向4S店购买汽车修理服务，此时，4S店就我购买的汽车修理服务给我保险公司开具增值税专用发票，我保险公司不就可以正常抵扣进项税了吗？

       且不谈这种看法的牵强附会之处，这种理解有一个重要的疏漏就在于，如果你理解为保险公司是向4S店购买汽车修理服务，然后用购买的汽车修理服务向被保险人进行理赔，实际上保险公司存在一个转售服务的行为，在其用外购的服务用于理赔时仍然是需要视同销售缴纳增值税的，此时销项抵进项，保险公司仍然无法取得理赔支出的进项抵扣。

       四、结论

       无论从哪种观点来看，让4S店将修理费增值税专票开给保险公司用于进项税抵扣都是不太站得住脚的。但是，36号文确实对于保险公司保险偿付的增值税进项税处理没有明确的规定。如果直接效仿澳大利亚的做法，应该是保险公司支付给被保险人如果是增值税一般纳税人的赔付支出，保险公司不做销项税扣减，被保险人取得的赔付支出也不做进项税转出。而保险公司如果赔付的对象是非增值税一般纳税人，则允许保险公司直接按赔付支出计算进项抵扣或者采用从增值税销售额中扣除的差额征税政策。所以，对于保险公司对于大量个人的财产保险赔付，完全没必要让保险公司凭修理费增值税专用发票抵扣17%的进项税，这样会导致不同赔付方式的增值税税负差异，应该是直接按保险赔款直接按6%做进项抵扣或从增值税销售额中扣减。当然，具体如何操作，这种重要政策问题还有待财政部和总局的财税文件才可以。

作者：中汇税务集团合伙人/全国技术总监 赵国庆
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