近期，国家税务总局在5月26日总局视频会政策问题解答（政策组发言材料）中对一个住宿费发票进项税抵扣中的“三流一致”的答复尤为值得我们关注。问题和答复如下：

       “第二个问题是说纳税人取得服务品名为住宿费的增值税专用发票，但住宿费是以个人账户支付的，这种情况能否允许抵扣进项税？是不是需要以单位对公账户转账付款才允许抵扣？”
       其实现行政策在住宿费的进项税抵扣方面，从未作出过类似的限制性规定，纳税人无论通过私人账户还是对公账户支付住宿费，只要其购买的住宿服务符合现行规定，都可以抵扣进项税。而且，需要补充说明的是，不仅是住宿费，对纳税人购进的其他任何货物、服务，都没有因付款账户不同而对进项税抵扣作出限制性规定。”
       重要的事情说三遍，国家税务总局说，对于增值税的进项税抵扣，我从来就没有说过，如果因为付款账户不同，就不可以抵扣进项税，那都是你们没有看懂我发的文件，我根本就没有说过那种话！
       说实话，我看到这个话也是有点惊讶，难道我们一直都错误的理解的总局的规定了吗？我赶紧找来增值税进项税抵扣中“三流一致”规定的源头文件，一个历经总局多次文件清理仍然幸存的条款：《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》（国税发【1995】192）：
      （三）购进货物或应税劳务支付货款、劳务费用的对象。纳税人购进货物或应税劳务，支付运输费用，所支付款项的单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。
       对于这句话，有两种理解：
       第一种理解：收款方必须与增值税发票的开具方一致。即不管谁支付价款，只要实际收到价款的一方就是开具增值税专用发票的销货单位、提供劳务单位，那接受这样增值税专票的货物、劳务购买方就可以抵扣进项税。至于，这个钱是购买方支付的，还是委托其他方支付不影响购买方进项税抵扣。
       第二种理解：付款方必须与增值税专用发票中注明的购买方一致。即货物、劳务的购买方要抵扣增值税进项税，必须是其自己支付款项，如果不是其自己亲自支付，导致名义上支付款项的主体和增值税专用发票中注明的购买方不一致，那取得增值税专用发票的购买方则不能抵扣进项税。
       我们把192号文这条规定细细又读了n遍，再结合总局5月26日的视屏答复，终于理解了总局妈妈的意思了。原来192号文对于进项税抵扣中强调的资金流一致不是指付款方，而是指收款方。
       这里，具体我们可以看以下几种情况：
       案例一：集中资金支付模式（总——分、母——子）
  
       这种情况下，M公司实行总、分公司集中支付模式，所有分公司采购货物和劳务，款项几种由总公司M公司支付。此时，A公司货物、劳务销售给分公司，增值税专用发票开具给分公司。但款项时由其总公司M直接支付给A公司。
       这种情况就不属于192号文所说的三流不一致。因此，最终取得款项的主体A和销售货物、劳务且开具增值税专票的主体A是完全一致的，这种情况，分公司正常进项税抵扣。

       这种情况实际还有总局文件做支撑。但是，这里，大家回过头来看总局06年答复北京国税这个文件，他表达的并不是这个意思：即诺基亚这种分公司采购，总公司付款实际上不符合192号文的三流一致规定，不能抵扣进项税。但你们北京国税打报告给我了，我考察了一下，觉得诺基亚这种公司管理规范，这种总、分付款有一定合理性，因此特批诺基亚这种情况不属于192文不能抵扣进项税情况。但是，这个文件我只是下发给诺基亚，其他公司出现类似情况能否适用则不一定。
       总局在1211号文实际表达的意思是，诺基亚这种分公司采购，总公司付款，由于总公司把款项支付给的就是给分公司销售货物且开具专票的单位，收款方和销售货物、劳务并开具发票的主体一致，根本就不属于192号文不得抵扣增值税专用发票的情形。正如总局在5月26日总局视频会所表达的意思，我从来就没说过因付款账户不同不能抵扣进项税的话。因此，诺基亚这种情况和192号文不相干，分公司可以正常抵扣进项税。
       那这样，不管你是总——分集中支付、还是母——子资金池的集中支付，你只要保证向销售货物、劳务并开具增值税专票的单位支付款项，取得专票的购买方就可以正常抵扣进项税。
       案例二：委托付款案例

       这里，A公司销售货物、劳务给M公司，专票开给M公司。但由于C公司欠M公司钱，或者M公司暂时没有钱，M公司委托C公司将款项支付给A公司，然后M公司和C公司之间再进行债权、债务关系的抵消。
       这种情况属不属于192号文不能抵扣增值税进项税的情况呢？明确的意见应该是不属于的。因此，虽然M公司购货，名义付款主体是C公司，但是，实际取得款项的单位就是销售货物、劳务并开具专票的A公司，收款方和专票开具发一致，M公司该专票的进项税正常抵扣。
       案例三：集中收款模式

       A公司做集中收款模式，虽有子公司的销售要求款项集中支付到指定的母公司账户。比如，A1公司是A公司的全资子公司。A1公司销售货物、劳务并开具发票给M公司。但M公司根据要求直接把款项支付给A公司。这种情况，对于M公司而言就存在风险。因为，这里就属于192号文中的“所支付款项的单位与销售货物、提供劳务并开具增值税专票单位不一致”的情况。
       此时，M公司取得的A1公司专票进项税抵扣就存在风险。是否就严格不能抵扣呢，如果严格对照192号文不行，但实践中就属于有自有裁量空间了。
       案例四：其他债权、债务抵消情况

       A公司向M公司销售货物、劳务并开具增值税专票。但是，由于A公司欠C公司钱，A公司向M公司出具指定付款书，要求M公司将款项直接支付给C公司后就无须再向其支付。这种情况下，对于M公司而言，也存在192号文不能抵扣进项税的风险。因为收款方和发票的开具方不一致。
       但是，实践中是否真的严格按192号文就不允许M公司进项税抵扣呢？恐怕有自有裁量，还是要看具体情况。比如，A公司破产清算了。M公司直接法院的指令直接将款项支付给A公司债权人C公司，你能说M公司不能抵扣进项税吗？
        结论：
        从上面总结来看，看来我们很多人都深深误解了国家税务总局192号文的规定了。不过，当我们回过头来再看一遍192号文的这条规定：
        所支付款项的单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。
       真的感叹中文的博大精深。你这里为什么用“所支付款项的单位”这种极易引起别人误解的表述呢？如果你把其表述为：“实际收款单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税额，否则不予抵扣”不是更清晰吗！你用“所支付款项的单位”来替代表述“实际收款单位”不是容易让人误解吗？税法是用来遵从和执行的，因此规则的制定和表述应该越清晰越好，越有利于执行越好。
       同时考虑到192号文这条规定中，用的“否则不予抵扣”表述太过武断，实际执法中本来就有合理情况的界定。因此，建议总局还是把192号文这条规定废止了，重新规定一个进项税抵扣规则：
       购进货物或应税劳务支付货款、劳务费用的对象。纳税人购进货物或应税劳务，支付运输费用，实际收款单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税额。无正当理由导致实际收款单位和开具抵扣凭证单位不一致的，原则上不予抵扣进项税。正当理由包括（1）、（2）、（3）其他税务机关认为的合理情形。

作者：中汇税务集团合伙人/全国技术总监 赵国庆
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