2023年，国家继续加大研发费用加计扣除优惠力度，鼓励企业提高研发经费投入，以科技创新推动企业高质量发展。企业在享受研发费用加计扣除优惠时，必须准确把握政策规定，否则将面临很大的税务风险。本文梳理了研发费加计扣除需要特别关注的要点，希望对读者有所裨益。

一、研发费用加计扣除政策变化

《财政部 税务总局关于进一步完善研发费用税前加计扣除政策的公告》（财政部 税务总局公告2023年第7号）规定：“企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，自2023年1月1日起，再按照实际发生额的100%在税前加计扣除；形成无形资产的，自2023年1月1日起，按照无形资产成本的200%在税前摊销。”，一次性把所有行业的研发费用加计扣除比例统一为100%，将2022年四季度阶段性优惠政策制度化。

《财政部 税务总局 国家发展改革委 工业和信息化部关于提高集成电路和工业母机企业研发费用加计扣除比例的公告》（财政部 税务总局 国家发展改革委 工业和信息化部公告2023年第44号）规定“集成电路企业和工业母机企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，在2023年1月1日至2027年12月31日期间，再按照实际发生额的120%在税前扣除；形成无形资产的，在上述期间按照无形资产成本的220%在税前摊销。”，阶段性将集成电路企业和工业母机企业研发费用加计扣除比例提高至120%。

至此，2023年度研发费用加计扣除比例分为两种情形：集成电路企业和工业母机企业加计扣除比例为120%，其他行业企业加计扣除比例为100%。

二、适用研发费用加计扣除政策的企业范围

根据《关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号），研发费用加计扣除政策适用于会计核算健全、实行查账征收并能够准确归集研发费用的居民企业。且下列行业企业不适用税前加计扣除政策：1.烟草制造业；2.住宿和餐饮业；3.批发和零售业；4.房地产业；5.租赁和商务服务业；6.娱乐业；7.财政部和国家税务总局规定的其他行业。

所属行业不能简单地根据公司名称或经营范围判断，而应以《国民经济行业分类与代码（GB/T4754-2017）》为标准进行计算判断，根据《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第97号）规定，不适用税前加计扣除政策行业的企业，是指以上述所列行业业务为主营业务，其研发费用发生当年的主营业务收入占企业按税法第六条规定计算的收入总额减除不征税收入和投资收益的余额50%（不含）以上的企业。需要注意的是，上述收入应按税法口径归集计算。

三、研发活动的判断

只有研发活动才能享受研发费用加计扣除政策，《关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119 号）规定：“研发活动是指企业为获得科学与技术新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、产品（服务）、工艺而持续进行的具有明确目标的系统性活动。”，税务总局2023年发布的《研发费用加计扣除政策执行指引（2.0 版）》明确了研发活动的判断要点，即有明确创新目标、有系统组织形式和研发结果不确定，具体内涵如下：

《研发费用加计扣除政策执行指引（2.0 版）》针对研发活动的判断，大篇幅的介绍了研发活动与其他产业活动之间的边界说明、研发活动与其他科技活动之间的边界说明及软件相关研发活动与非研发活动说明，总局官网上发布了三则《研发费用加计扣除项目鉴定案例》，建议企业认真学习领会研发活动的判断要领，避免将非研发活动享受加计扣除优惠政策产生的税务风险。

四、研发费用加计扣除归集范围

根据《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第40号），自主研发、合作研发和集中研发研发费用归集范围包括：项目人员人工费用、直接投入费用、折旧费用、无形资产摊销费用、新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费、其他相关费用等六项，其他相关费用指与研发活动直接相关的其他费用，如技术图书资料费、资料翻译费、专家咨询费、高新科技研发保险费，研发成果的检索、分析、评议、论证、鉴定、评审、评估、验收费用，知识产权的申请费、注册费、代理费，差旅费、会议费，职工福利费、补充养老保险费、补充医疗保险费。每一项费用都有明确的范围及要求，它与会计制度及高新技术企业认定政策范围存在较大的差异，需要逐项区分，切不可把账面核算的研发费用全部归集享受。

特别要注意的是，有的企业从事研发活动的人员同时也会承担生产经营管理等职能，用于研发活动的仪器、设备、无形资产同时也会用于非研发活动。政策规定，企业应对此类人员参与研发活动情况及仪器、设备、无形资产的使用情况做必要记录，并将其实际发生的相关费用按实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配，未分配的不得加计扣除。

五、资本化与费用化处理

根据《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第40号）规定，企业开展研发活动中实际发生的研发费用形成无形资产的，其资本化的时点与会计处理保持一致。《企业会计准则第6号-无形资产》（财会[2006]3号）规定，企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出。研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。对于企业内部研究开发项目，研究阶段的有关支出，应当在发生时全部费用化，计入当期损益（研发费用）。开发阶段的研发项目，如果企业能够证明开发支出符合无形资产的定义及相关确认条件，则可将其确认为无形资产。具体来讲，对于企业内部研究开发项目，开发阶段的支出同时满足了下列条件的才能资本化，确认为无形资产，否则应当计入当期损益（研发费用）。具体条件为：（1）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；（2）具有完成该无形资产并使用或出售的意图；（3）无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；（4）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；（5）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时费用化，计入当期损益（研发费用）。

六、资料留存备查事项

研发费用加计扣除税收优惠目前采取“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的办理方式，具体应当留存以下资料备查：（1）自主、委托、合作研究开发项目计划书和企业有权部门关于自主、委托、合作研究开发项目立项的决议文件；（2）自主、委托、合作研究开发专门机构或项目组的编制情况和研发人员名单；（3）经科技行政主管部门登记的委托、合作研究开发项目的合同；（4）从事研发活动的人员和用于研发活动的仪器、设备、无形资产的费用分配说明（包括工作使用情况记录及费用分配计算证据材料）；（5）集中研发项目研发费决算表、集中研发项目费用分摊明细情况表和实际分享收益比例等资料；（6）“研发支出”辅助账；（7）企业如果已取得地市级（含）以上科技行政主管部门出具的鉴定意见，应作为佐证资料取得；（8）涉及委托境外机构研发的，还应当取得：①委托境外研发银行支付凭证和受托方开具的收款凭据；②当年委托研发项目的进展情况等资料；（9）省税务机关规定的其他资料。

作者：中汇山西税务师事务所技术总监  韩鸣鸣

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