在个人所得税改革中，合理衡量纳税人负担、缩小贫富差距、体现税收公平是改革者努力的目标。只有进一步厘清和优化有关个人所得税的扣除制度，才能真正实现对高收入、低负担人群多征税，对低收入、高负担人群不征或少征税的调节作用。
       国际上，个人所得税的税制模式大体有三种：分类税制、综合税制、综合与分类相结合的税制。基于我国的征管实际和现实基础，逐步建立综合与分类相结合的个人所得税制是发展方向。综合分类模式，结合了综合课税与分类课税两者的特点，将大部分收入所得综合计征，并按累进税率体现按量能负担课税原则，同时对其他特定项目所得采用分类计征，完成特定政策目标。在这种税制下，劳动所得应怎么扣除?
       劳动所得和资本所得
       借鉴实行混合税制国家的经验，我国综合与分类相结合的税制改革可以采用按所得的性质来划分，即：劳动所得和资本所得。将体力劳动和脑力劳动所得划归为劳动所得，列为综合征税类，适用超额累进税率。将资本所得列为分类征税类，适用比例税率。
       划分劳动所得和资本所得，有两个问题仍需研究：一是部分所得如何归类的问题。比如特许权使用费所得，既可以认为是无形资产带来的收益划归资本所得一类，也可以认为是脑力劳动所得应当划归为劳动所得一类。对此，笔者的观点倾向于按劳动所得。
       二是具有双重性质的所得如何归类的问题。比如个体工商户生产经营所得、个人独资和合伙企业所得，以及其他投资和经营的所得，都可能存在劳动所得和资本所得的双重性。对此，笔者的观点是应当按照具体情况加以划分，比如针对在合伙企业中不执行合伙事务的合伙人取得的所得应全部按资本所得征税；对于执行合伙事务的合伙人、个体工商户及个人独资企业业主等确实存在双重属性的所得，可由税法规定适度分割。
       基于这种观点，应当划归“劳动所得”采取综合计征的所得项目主要包括：工薪所得、经营所得、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得以及其他具有劳动性质的所得。
       劳动所得的个人所得税扣除
       对于劳动所得采取综合扣除法，主要包括个人生计费用的扣除、保险公积金的扣除、大病医疗未报销开支的扣除、教育费用的扣除、家庭实际赡养（抚养）人口的扣除、房产支出的扣除以及生产经营开支的扣除等。
       个人生计费用的扣除。根据现行规定，工资、薪金个人所得税减除费用为3500元/人/月，外籍个人及境内有住所在境外任职受雇所得的纳税人再增加1300元/人/月。劳务报酬每次收入不超过4000元的，减除费用800元；4000元以上的，减除20%的费用。笔者认为，在合并为劳动所得后上述三个不同标准将予以统一，可以解决工薪所得与劳务所得之间、内外籍纳税人之间税收负担不均衡的问题。在扣除方式上可以继续采取定额减除的方式，但应以城镇居民人均消费支出为基础考虑，根据实际情况相机调整。
       保险公积金的扣除。根据现行规定，对按照国家规定缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、住房公积金均有扣除规定。对属于补充养老保险范畴的企业年金和职业年金有比例扣除规定。同时，在部分地区开展了商业健康保险个人所得税扣除试点。笔者认为，目前保险公积金制度形成了较为有效的社会基础，可继续沿用。但可以进一步提高补充养老保险的扣除比例，并在目前商业健康保险个人所得税试点的基础上，进一步扩充适用地区和保险种类，加大政策力度。
       大病医疗未报销开支的扣除。目前我国个人所得税未建立医疗费用单独的扣除机制。笔者认为，随着我国步入老龄社会，老人医疗支出明显增多，重大疾病支出、不可抗力意外医疗支出费用较高，医疗保险只解决了纳税人医疗费用的一部分问题，对大额医疗支出国家应当给予考虑。笔者认为可以首先针对恶性肿瘤等重大疾病，在个人所得税扣除中予以适当考虑，以减轻患病纳税人及其家庭的负担。但考虑到病人用药情况复杂，可允许纳税人按未报销医疗费用的一定比例或限额扣除。
       教育费用的扣除。参照其他国家（地区）的个人所得税扣除，都在一定程度上对教育费用进行了单独考虑。笔者认为，基于目前我国现状可暂先将未成年子女教育和纳税人后续教育费用作为一个专项纳入个人所得税扣除。对于未成年子女教育费用，应按物价部门核准的公办教育费用为标准设计个人所得税扣除标准，民办、海外教育予以参照。对于纳税人自身的后续教育费用，也可考虑按限额计入个人所得税扣除。
       家庭实际赡养（抚养）人口的扣除。在个人所得税计算中，对履行赡（抚）养义务的纳税人进行一定程度的专项扣除，是一项世界性的难题。如果对于纳税人的家庭结构以及亲属情况了解不全面、不彻底，则很难真正落实这一扣除机制。笔者认为，现阶段应以户口簿记录的无收入来源且有抚养和赡养义务的直系亲属为准。如果户口簿上无法证明这一事实，可凭乡镇或街道人民政府或其有权部门出具的证明函件予以确认。被赡养（抚养）者每月按标准计算的个人生计费用可由赡养（抚养）的纳税人扣除，存在多个赡养（抚养）人的允许由纳税人平均分摊。
       房产支出的扣除。在《成都市收入分配与个人所得税改革的调查问卷》中，被问到对个税改革的期许时排在第一位的回答就是：扣除房贷利息。购房支出往往占到了家庭消费的较高比例，为合理降低纳税人负担，应当在个人所得税扣除中有所考虑。但为了区分居住型房产和投资、高消费型房产，建议可对纳税人在购买符合普通住宅标准的家庭唯一住房时发生银行贷款利息据实扣除，对无住房家庭发生的房租支出可限额据实扣除。
       生产经营开支的扣除。对于从事生产经营的纳税人，其扣除范围包括与生产经营有关的成本、费用、损失和税金等，还应包括投资者本人的生计费用扣除。笔者认为，目前现行个人所得税有关规定相对完备，可以继续沿用。

作者：中汇（四川）税务师事务所 邹胜
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