案例背景：

某工业生产企业成立于2007年，厂区的土地由股东投资投入，作价1100万元，土地性质为工业用地。因企业经营不善，在2015年已经停产。为了摆脱经营困境盘活资产，该企业在2018年12月份将厂区土地由工业用地变更为商住用地，补交土地出让金1.28亿元，于当月重新取得变性后的土地使用权证。

该企业拟成立一家子公司从事房地产开发经营，将变性后的土地作价2.1亿元投资到子公司。

本文仅就上述投资环节涉及增值税纳税义务分析如下：

该企业用土地作价投资到子公司，按照《营业税改征增值税试点实施办法》( 财税〔2016〕36 号)第十条规定，销售服务、无形资产或者不动产，指有偿提供服务、有偿转让无形资产或者不动产。同时， 第十一条规定，有偿，指取得货币、货物或者其他经济利益。对于该企业将土地投资入股子公司行为属于有偿取得“ 其他经济利益”，属于销售无形资产行为，应缴纳增值税。但在计算缴纳税款时有两种不同观点：

第一种观点：认为该企业的土地为2007年成立时股东投入，取得时间为2016年4月30日前，根据《财政部、国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》（财税[2016]47号） 第三条第二款第二项规定，纳税人转让2016年4月30日前取得的土地使用权，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用减去取得该土地使用权的原价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算缴纳增值税。

应交增值税=（2.1亿-1.28亿-1100万）/1.05×5%=338万元。

第二种观点：认为该土地在2018年12月变更土地性质，并重新取得土地使用权，应该按照新取得土地使用证的时间确定土地的取得时间，即认为土地使用权的取得时间为2018年12月。用该土地进行投资时，就不能适用简易计税方法，应按一般计税方式缴纳增值税。增值税销项税额=2.1亿/1.1×10%=1909万元。因该土地没有相关进项税额，应交增值税1909万元，比简易计税方法多缴纳增值税1571万元。

争议焦点：

该土地使用权的取得时间是按初始取得土地使用证的时间还是变性后取得土地使用权的时间?

笔者认为，土地变性只是土地用途发生改变，土地权属人并未发生变更，变性也是基于初始取得土地的基础上，因此土地使用证取得时间应该为2007年，可以选择适用简易计税方法计算缴纳增值税。

针对本案例，大家如有更好的看法和建议欢迎讨论。

作者：中汇智谷（四川）税务师事务所高级经理 刘云

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